Fiscalité nationale :TVA

Chapitre1

Taxe sur la valeur ajoutée

La taxe sur la valeur ajoutée (TVA) est un impôt indirect qui frappe l’ensemble des transactions commerciales réalisées sur le territoire national. Instituée au Maroc en 1986, la TVA impose les produits et les services durant tout le cycle de production et de commercialisation.

Ce sont les entreprises qui déclarent et paient la TVA à l’Etat. Cependant le consommateur final est le redevable réel qui supporte cette taxe en dernier ressort. Ce mécanisme veut que l’entreprise joue le rôle d’intermédiaire entre le consommateur et le percepteur.

                                I.            Champ d’application :

Entrent dans le champ d’application de la TVA les activités à caractère industriel, commercial, artisanal, ou relevant de l’exercice d’une profession libérale ainsi qu’aux opérations d’importation, et ce quelles que soient la nationalité et le statut juridique des personnes exerçant les dites activités.

La TVA vise les opérations réalisées au Maroc et qui entrent dans son champ d’application, la personne et la forme juridique de l’assujetti ne sont pas prises en considération.

1.      Les opérations obligatoirement imposables :

En principe, les opérations obligatoirement imposables à la TVA sont toutes les opérations commerciales et les opérations de prestation des services.

Les ventes et les livraisons effectuées par les entreprises industrielles ;

Les ventes et livraisons en l’état de produits importés réalisées par des importateurs ;

Les ventes et les livraisons en l’état réalisées par les commerçants grossistes ;

Les ventes et les livraisons en l’état réalisées par les commerçants dont le chiffre d’affaires réalisé au cours de l’année précédente est égal ou supérieur à 2.000.000 DH ;

Les travaux immobiliers, les opérations de lotissement et de promotion immobilière ;

Les opérations de banque, de crédit et les commissions de change ;

Les opérations effectuées dans le cadre de leur profession, par toute personne physique ou morale au titre des professions de : avocat, interprète, notaire, architecte, ingénieur, expert, topographe, dessinateur, Adel, huissier de justice, vétérinaire, conseil et expert en toute matière.

2.      Les opérations imposables par option :

L’imposition par option est ouverte à certaines personnes qui sont en principe exonérées de la TVA.

-Les commerçants et les prestataires de services  qui exportent directement les produits, en ce qui concerne leur chiffre d’affaires réalisé à l’export ;

-les petits fabricants qui réalisent un chiffre d’affaires annuel ne dépassant pas 500.000 DH.

3.      Les opérations exonérées :

Ce sont des opérations qui entrent normalement dans le champ d’application de la TVA mais qui sont exonérées par le législateur pour diverses raisons, on distingue entre :

a.      Les exonérations sans droit à déduction :

-          Le pain, le couscous, les semoules et les farines ;

-          Le lait, le sucre brut, les dates, la viande et l’huile d’olive ;

Ce sont généralement les produits de première nécessité.

-les journaux, les publications et les films ;

-les petits prestataires ;

-les opérations financières de l’Etat ;

b.      Les exonérations avec droit à déduction :

-les produits livrés à l’exportation ;

-les produits placés sous le régime suspensif ;

-les biens d’équipement ;

-les engins et les filets de pêche ;

-les engrais et les matériels à usage agricole ;

Remarque :

L’exonération avec droit à déduction signifie que le redevable, malgré qu’il vende sans TVA, a la droit de récupérer la TVA payée lors de ses achats.

4.      Les opérations hors champ d’application :

Ce sont des opérations qui ne sont pas, en raison de leur  nature, couvertes par la TVA. Il s’agit des opérations à caractère civil ou des opérations appartenant au secteur de l’enseignement.

Remarque :

La location nue des biens immeubles est une opération à caractère civil située hors champ d’application de la TVA, par contre la location meublée ou la location de fonds de commerce est soumise à la TVA.

                              II.            Règles d’assiette :

Le calcul de la TVA nécessite la prise en considération des paramètres suivants : la base d’imposition, le fait générateur, les taux et les déductions.

1.      La base d’imposition et le fait générateur :

a.      Base d’imposition :

La base d’imposition ou l’assiette de la TVA comprend :

-la valeur nette (prix) des biens ou services fournis, après déduction de toute réduction à caractère commercial (rabais, remise, ristourne) et financier (escompte) ;

-les frais de transport facturés au client ;

-les frais d’emballages non récupérables ;

-les frais de commission ou de courtage ;

-les intérêts pour règlement à terme ;

b.      Fait générateur :

Le fait générateur est l’événement qui donne naissance à la dette fiscale du redevable envers le trésor, c’est le moment d’exigibilité de la taxe.

L’exigibilité est l’événement qui accorde au trésor public le droit de réclamer le paiement de la taxe.

Il faut distinguer entre deux régimes : régime des débits et régime de l’encaissement.

-régime des débits (régime optionnel) : la déclaration de la TVA exigible doit être faite dés la constatation de la créance sur le client quel que soit le mode de règlement. Le fait générateur est constitué par l’inscription de la créance au débit du compte clients qui correspond à la facturation.

-régime de l’encaissement (régime de droit commun) : la déclaration de la TVA exigible doit être faite après le règlement du client quelle que soit la date de facturation. Le fait générateur est constitué par l’encaissement effectif de la créance.

Exemple :

Le 12 septembre 2010, la facture établie par une entreprise à son client comprend les éléments suivants, en supposant qu’un acompte de 72000 DH a été versé en Aout 2010 :

Eléments	Montant
-prix catalogue	300.000
-remise 1%	3.000
Frais de transport	4.600
Frais d’emballage	12.000
Frais de montage	28.000

Travail à faire :

1.      Déterminer la base d’imposition de la TVA sachant que le taux est de 20%

2.      Préciser la date d’exigibilité de la TVA sachant que le montant net à payer sera versé le 25/10/2010 et que :

1^er cas : l’entreprise était soumise au régime des encaissements.

2^éme cas : l’entreprise était soumise au régime des débits.

  Solution :

1.      Déterminer la base d’imposition de la TVA :

Eléments	Montant
Prix catalogue -remise 1%	300.000 3.000
=net commercial +frais de transport +frais d’emballage +frais de montage	297.000 4.600 12.000 28.000
=prix de vente (HT)* +TVA (20%)	341.600 68.320
=prix de vente (TTC) -acompte	409.920 72.000
=net à payer (TTC)	337.920

*le prix de vente(HT) constitue la base d’imposition de la TVA.

2.      Préciser la date d’exigibilité de la TVA :

1^er cas : selon le régime des encaissements

-TVA sur compte=72.000/6 =12.000 dh, exigible au titre d’août et à verser avant le 20 septembre 2010.

-TVA due=337.920/6= 56.320 dh, exigible au titre de mois d’octobre et à verser avant le 20 novembre 2010.

-total de TVA exigible (12.000+56320)= 68.320 dh.

2^éme cas : selon le régime des débits

-TVA sur acompte =12.000 dh, exigible au titre de mois d’encaissement (août) et verser avant le 20 septembre 2010.

-TVA due = 56.320 dh, exigible au titre de mois de facturation (septembre) et à verser avant le 20 octobre 2010.

-Total de TVA exigible=12.000+ 56.320= 68.320 dh.

Remarque :

Les deux régimes intéressent seulement la TVA facturée. Pour la TVA récupérable (sur charges et sur immobilisations), le montant payé ne peut être déduit de la TVA facturée qu’après son paiement au fournisseur.

2.  les taux et les déductions :

a.      Les taux de la TVA :

Les taux actuellement en vigueur sont les suivants :

7%	10%	14%	20%
L’eau, la location de compteurs d’eau et d’électricité, les produits pharmaceutiques, les fournitures scolaires, les conserves sardines, le lait en poudre, le sucre raffiné, le savon de ménage,…	Les opérations de fourniture de logements réalisées par les hôtels, les huiles fluides alimentaires, le sel de cuisine, le riz, les pates alimentaires, le gaz de pétrole, les opérations financières, les opérations des professions libérales à caractère judicaire,…	Le beurre, les graisses alimentaires, le thé, les opérations de transport, l’énergie électrique, les commissions des agents d’assurance, …	Les autres biens et services non soumis aux taux réduits, et non exonérés.

b.      Les déductions de la TVA :

En principe, avant de procéder au paiement de la TVA, l’entreprise assujettie est autorisée de déduire de la TVA qu’elle collecte auprès des consommateurs celle qui a grevé ses achats.

L’exercice du droit à déduction est subordonné à des conditions de forme (la TVA doit être payée et mentionnée sur un document justificatif) et à des conditions de délai (la TVA doit être payée depuis au mois un mois). Cette règle de décalage d’un mois n’est pas exigée pour la TVA ayant grevé des immobilisations.

Le droit à déductions est généralisé à l’ensemble des dépenses engagées par l’entreprise pour les besoins de son activité. Cependant, sont exclues du droit à déductions les opérations suivantes :

*les achats des biens et services non utilisés pour les besoins de l’exploitation de l’entreprise.

*les acquisitions des immeubles et locaux non liés à l’exploitation.

*les dépenses et carburants non utilisées dans la production.

*les frais de mission, de réception et de représentation.

*les achats et prestations revêtant un caractère de libéralité.

*les acquisitions de voitures de tourismes ou les véhicules de transport de personnes, à l’exclusion de ceux utilisés pour les besoins du transport collectif du personnel de l’entreprise.

*les opérations de vente et de livraison portant sur les produits, ouvrages et articles taxés aux taux spécifique (les vins, l’or, le platine, l’argent, ..).

Remarque :

Pour les achats dont le montant dépasse 10.000 dh et non justifiés par chèque barré non endossable, effet de commerce ou virement bancaire ou par procédé électronique, la déduction est limitée à 50%.

On distingue trois cas de déduction :

- le déduction est totale si l’achat est réalisé pour une activité soumise à la TVA.

- la déduction est nulle si l’achat est réalisé pour une activité non soumise à la TVA.

-la déduction est partielle si l’achat est réalisé pour des activités soumises et non soumises à la TVA.

La dernière situation nous oblige à appliquer un pourcentage de déduction (prorata de déduction).

Le prorata de déduction est un pourcentage applicable à la TVA récupérable au cours d’une année civile, il est déterminé sur la base des données de l’année précédente :

                CA imposable(TTC) + (CA exonéré avec droit à déduction+TVA fictive)

Prorata=_____________________________________________________________ *100

Numérateur+CA exonéré sans droit déduction+CA hors champ de TVA

Remarque :

-          Le prorata de déduction est le rapport entre le chiffre d’affaires qui ouvre droit à déduction et le chiffre d’affaires total.

-          Le prorata applicable dans le cas d’une entreprise dont l’activité est totalement imposable est de 100%.

-          Le prorata de déduction ne s’applique qu’à la TVA ayant grevé les éléments communs, c’est-à-dire les biens et services qui participent aussi bien à l’activité ouvrant droit à déduction qu’à l’activité qui n’ouvre pas droit à déduction.

-          Le prorata de déduction appliqué pour une entreprise nouvelle est déterminé à partir des prévisions d’exploitations de l’entreprise.

Exemple :

Au titre de l’exercice 2009, le chiffre d’affaires d’une entreprise (soumise à la TVA au taux de 20%) se présente comme suit :

Eléments(HT)	Montant
-ventes soumises à la TVA	2.000.000
-ventes exonérés avec droit de déduction	900.000
-ventes exonérés sans droit de déduction	600.000
Eventes situées hors champ de la TVA	1.400.000

Solution :

Pour 2010, le prorata est déterminé en fonction des données de 2009 :  

                 CA imposable(TTC) + (CA exonéré avec droit à déduction+TVA fictive)

Prorata=_____________________________________________________________ *100

Numérateur+CA exonéré sans droit déduction+CA hors champ de TVA

                2.000.000*1.20 + (900.000+900.000*0,20)

Prorata=____________________________________*100

 Numérateur+600.000 +1.400.000

    2.400.000 + (900.000+180.000)

Prorata=____________________________________*100

Numérateur+2.000.000                   

     ,                      2.400.000 + 1.080.000

Prorata=_____________________________*100

Numérateur+2.000.000

                            3.480.000

Prorata=_______________________*100

        3.480.000+2.000.000

                            3.480.000

Prorata=___________________*100

         5.480.000

Prorata= 63.50%

Remarque :

On peut dire que cette entreprise n’a le droit de récupérer que 63.50% de la TVA qui a grevé ses achats.

                            III.            Liquidation et recouvrement de la TVA :

Après avoir déterminé la TVA collectée et la TVA déductible, l’entreprise doit procéder au calcul de la TVA due. Cette opération est effectuée au moment de la déclaration de la TVA.

La déclaration de la TVA due se réalise suivant le régime d’imposition auquel est soumise l’entreprise. En effet, deux régimes d’imposition sont prévus pour la déclaration et le paiement de la TVA suivant l’importance du chiffre d’affaires réalisé par l’entreprise : le régime de la déclaration mensuelle et le régime de la déclaration trimestrielle.

1.      La déclaration mensuelle :

Le régime de la déclaration mensuelle est obligatoire pour :

-          les entreprises dont le chiffre d’affaires (HT) de l’année précédente est supérieur ou égal à 1.000.000 dh.

-          Les personnes n’ayant pas d’établissement au Maroc.

TVA due(M) =TVA facturée(M) – TVA récupérable/immobilisations (M) – TVA récupérable/charges (M-1)

La TVA due du mois M est payable avant le 20 du mois M+1.

2.      La déclaration trimestrielle :

Le régime de la déclaration trimestrielle est obligatoire pour :

-          Les entreprises dont le chiffre d’affaires (HT) de l’année précédente est inférieur à 1.000.000 dh.

-          Les redevables à activité saisonnière ou occasionnelle, et les nouveaux redevables.

TVA due (T)= TVA facturée (T) – TVA récupérable sur immobilisation (T) – TVA récupérable sur charges (3^éme de T – 1 et le 1 er et le2^éme mois de T)

La TVA due du trimestre T est payable avant le 20 du mois suivant le trimestre T.

Remarque :

Le crédit de TVA (différence négative entre TVA facturée et TVA récupérable) est reportable sur la TVA des mois ou des trimestres suivants jusqu’à son équipement, sans limitation de délai.

Exemple :

Les opérations relatives à la déclaration de la TVA d’une entreprise sont les suivantes : (le taux de TVA est de 20%)

Opérations (HT)	Avril	Mai	Juin
-ventes de marchandises -achats de marchandises -Autres charges -Acquisition d’immobilisations	520.000 440.000 50.000 120.000	580.000 310.000 40.000 144.000	540.000 280.000 45.000 96.000

Remarque :

La TVA récupérable pour le mois de Mars est de : 70.000 dh sur les achats de marchandises et 2.500 dh sur les autres charges.

Travail à faire :

1^er hypothèse : déclaration mensuelle

Calculer la TVA due pour le mois d’avril, mai et juin.

2^éme hypothèse : déclaration trimestrielle

Calculer la TVA due au titre de 2^éme trimestre.

Solution :

1^er hypothèse : déclaration mensuelle

                        Calcul de la TVA due pour les mois  d’avril, mai et juin

Eléments	Avril	Mai	Juin
-TVA facturée	104.000	116.000	108.000
-TVA récupérable sur immobilisations	24.000	28.800	19.200
-TVA récupérable sur marchandises	70.000	88.000	62.000
-TVA récupérable sur charges	2.500	10.000	8.000
-Report de crédit de TVA	-	-	10.800
-TVA due	7.500	-	8.000
-crédit de TVA	-	10.800	-

2^éme hypothèse : déclaration trimestrielle

Calcul de  la TVA due au titre du 2^éme trimestre.

Eléments	Total
-TVA facturée	328.000
-TVA récupérable sur immobilisations	72.000
-TVA récupérable sur marchandises	220.000
-TVA récupérable sur charges	20.500
-Report de crédit de TVA	-
-TVA due	15.500
-crédit de TVA	-

                           IV.            Régularisation de la TVA :

La régularisation de la TVA est une remise en cause de la déduction déjà opérée de la TVA au titre d’un achat de bien ou de service. Elle peut se traduire soit par des reversements ou des déductions complémentaires.

La déduction de la TVA peut être révisée dans les deux cas suivants :

1.      La cession d’une immobilisation :

Lorsqu’une immobilisation cesse de concourir à l’exploitation dans une durée inférieure ou égale à 5 ans, la déduction de la TVA ayant grevé l’immobilisation opérée initialement doit être révisée.

Cette révision donne lieu au reversement d’une partie de la TVA déjà déduite calculé proportionnellement à la durée restant à courir sur une période de  5 ans.

Remarque : une année commencée est considérée fiscalement comme une année entière.

Exemple :

Une entreprise cède en juin 2010 un matériel pour 80.000 dh .Ce matériel avait été acquis en mars 2008 pour 300.000 dh (HT).

Travail à faire :

Régulariser la TVA relative à la cession du matériel.

Solution :

La régularisation sera faite de la manière suivante :

-déduction initiale au titre de mois de mars 2008=300.000*20%)=60.000dh.

-nombre d’année ou fractions d’année écoulées : 3 ans.(2008,2009 et 2010)

-nombre d’année restant à courir sur la période de 5 ans : 2 ans (2011 et 20012)

TVA à réserver = 60.000*2/5= 24.000 dh.

Ou bien TVA à réserver =*60.000-60.000*3/5=60.000-36.000=24.000 dh.

2.      Le changement du prorata dans le temps :

Cette régularisation concerne exclusivement les biens immobilisés. Elle a lieu lorsque le prorata de déduction varie de plus de 5 points au cours des 5 années suivant la date d’acquisition. Ainsi :

    *une augmentation de plus de 5 ans points donne lieu à une récupération de la TVA.

    *une diminution de plus de 5 points donne lieu à un reversement de la TVA.

Le montant de la régularisation est égal au cinquième (1/5) de la différence entre déduction initiale et déduction correspondant au nouveau prorata.

Exemple :

Une entreprise a acquis en 2010 un matériel pour un montant (HT) de 260.000dh.

Le prorata applicable en 2010, calculé d’après les données de 2009, est de 75%.

Les prorata de déduction varient par la suite comme suit :

Années	2011	2012	2013	2014	2015	2016
Prorata	64%	82%	72%	84%	80%	89%

Travail à faire :

Régulariser la TVA relative au changement du prorata.

Solution :

TVA récupérable lors de l’acquisition du matériel en 2010 :

                                   TVA=260.000 * 20% *75% = 39.000 dh

                                                           Régularisation de la TVA

Années	Prorata	TVA	Variation de P	Reversement	Déduction complémentaire
2011	64%	33.280	-11 points	1.144	-
2012	82%	42.640	+7 points	-	728
2013	72%	37.440	-3 points	-	-
2014	84%	43680	+9 points	-	936
2015	80%	41.600	+5 points	-	-
2016	67%	34.840	-8 points	-	-

-En 2011, diminution de prorata de 11 points implique un reversement supplémentaire de : (39.000 – 33.280)* 1/5 = 1.144 dh

-En 2012, augmentation de prorata de 7 points implique une déduction complémentaire de (42.640 – 39.000) * 1/5 = 728 dh.

-En 2013, diminution de prorata de 3 points seulement. Cette variation ne dépasse pas le seuil de 5 points, donc pas de régularisation.

-En 2014, augmentation de prorata de 9 points implique une récupération complémentaire de : (43.680 – 39.000)*1/5 = 936 dh.

-En 2015, la variation de prorata n’aurait pas dépassé 5 points, donc pas de régularisation.

-En 2016, diminution de prorata de 8 points.pas de régularisation car le délai de 5 ans étant dépassé.

Remarque :

Pour une entreprise nouvelle qui a utilisé un prorata, les variations du prorata autorisant des récupérations ou des reversements de la TVA doivent dépasser 10 points.